Baixa de contas a receber no balanço patrimonial: como se orientar

A provisão para devedores duvidosos no balanço patrimonial é um item de ajuste que deve ser registrado nas contas para prever as possíveis insolvências de contas a receber não pagas pelos clientes da empresa.

Mas o esquema estabelecido pelas regulamentações fiscais não oferece um espaço especial para registrar essas inadimplências. De acordo com a lógica do princípio da competência, de fato, o balanço patrimonial indica a possibilidade de realização de uma conta a receber que um cliente deve pagar à empresa.

Então, quais são os procedimentos a serem aplicados ao registrar as contas a receber no balanço patrimonial? Quais são os diferentes tipos de contas a receber sujeitos à redução ao valor recuperável? Quais são as leis tributárias que tratam da regulamentação da baixa de contas a receber?

Além de uma provisão para créditos de liquidação duvidosa, por que é importante estabelecer uma provisão para créditos de liquidação duvidosa?

Você está pronto para embarcar nessa longa jornada conosco?

Então, continue lendo.

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O que é uma conta a receber?

Em primeiro lugar, é apropriado estabelecer os fundamentos e entender o que é uma conta a receber antes de embarcar no entendimento de sua redução ao valor recuperável.

Do ponto de vista legal e jurídico, um recebível é a relação que se estabelece entre duas partes, um credor e um devedor, e que estipula que uma quantia em dinheiro concedida pelo credor ao devedor deve ser devolvida de acordo com os termos e o prazo acordados entre as partes.

Na linguagem contábil, entretanto, esses são elementos que podem ser encontrados no balanço patrimonial, nas respectivas seções de ativos circulantes e ativos intangíveis, mais especificamente no nível de ativos fixos financeiros.

Assim, é importante ter em mente que essa classificação se baseia em um critério de origem, ou seja, a diferença entre uma conta a receber de natureza financeira e uma conta a receber de natureza comercial.

As contas a receber são posteriormente divididas em contas a receber com vencimento em um ano e contas a receber com vencimento além de um ano.

As contas a receber de natureza financeira são contas a receber de natureza estratégica, enquanto as contas a receber de natureza comercial são o resultado de operações comuns.

Agora que já entendemos os conceitos básicos, vamos passar para a parte que mais nos interessa, ou seja, a baixa de contas a receber.

O procedimento a ser seguido para a baixa de contas a receber no final do ano

A Seção 8 do Artigo 2426 do Código Civil estabelece que:

"as contas a receber devem ser reconhecidas pelo seu valor estimado de realização".

Como, então, o valor presumido de uma conta a receber deve ser registrado?

A resposta está na criação de uma provisão para créditos de liquidação duvidosa, uma vez que ela é capaz de registrar tanto as perdas já manifestadas quanto as razoavelmente previsíveis.

Métodos de cálculo

A OIC nº 15 afirma que a redução ao valor recuperável de contas a receber no balanço patrimonial deve ser contabilizada examinando-se

• de contas a receber individuais;
• de quaisquer outros fatos existentes ou previstos.

Sendo, como o nome indica, avaliações, elas não são cálculos objetivos, mas estimativas subjetivas.

Portanto, como afirma a norma da OIC, elas devem ser baseadas:

"em suposições razoáveis, usando todas as informações disponíveis, no momento da avaliação, sobre a situação dos devedores, com base na experiência passada, na situação econômica geral atual e no setor, bem como em eventos que ocorram após o final do exercício financeiro que afetem os valores na data das demonstrações financeiras".

Para chegar a essa quantificação, você tem dois modelos contábeis à sua disposição:

• o método analítico;
• o método sintético.

O método analítico analisa a avaliação de cada reivindicação individual. O método sintético, por outro lado, baseia-se na identificação de uma porcentagem de montante fixo que é calculada de acordo com coeficientes especialmente predefinidos.

O método analítico

O método analítico baseia-se em duas constantes para a redução ao valor recuperável de contas a receber no balanço patrimonial:

• a análise das contas a receber, uma a uma, e a determinação das perdas assumidas para cada cenário de inadimplência que já ocorreu;
• a estimativa para calcular outras perdas imprevistas. Esse fator baseia-se em experiências passadas já ocorridas e em outros elementos úteis, como uma avaliação da antiguidade das contas a receber e uma avaliação das condições gerais econômicas, do setor e de risco do país em que a empresa opera.

O método de montante fixo

A alternativa ao método analítico é o método de montante fixo. Esse sistema, que é sempre usado para calcular a redução ao valor recuperável das contas a receber no balanço patrimonial, só é usado em alguns casos especiais.

As contas a receber são avaliadas de acordo com o princípio da estimativa, que é avaliado de acordo com diferentes variantes:

• a antiguidade das contas a receber vencidas em comparação com as de anos anteriores;
• as condições econômicas gerais;
• as condições econômicas específicas de determinados setores ou áreas geográficas específicas.

Esse método de cálculo, no entanto, só pode ser usado para o cálculo de contas a receber:

• de pequenas quantias;
• que se comportam de maneira regular, sem apresentar anomalias.

Além disso, não pode ser usado de forma sistemática e contínua, pois os benchmarks mudam sempre que as condições se alteram.

Em vez disso, esse método é considerado um sistema de cálculo prático porque a correspondência entre os parâmetros aplicados e as condições reais está mudando constantemente.

Independentemente do método, o objetivo final é mostrar as perdas que têm uma chance razoável de ocorrer.

Mas onde essas informações devem ser incluídas no balanço patrimonial? Vamos dar uma olhada nisso juntos.

Onde deve ser registrada a redução ao valor recuperável de contas a receber?

O artigo 246 do C.C. nº 8 estabelece o formato do balanço patrimonial do E.C., portanto, o registro das contas a receber não é feito de acordo com o valor do risco ou da perda, mas de acordo com o valor possível de realização.

No passivo do balanço patrimonial, não há seção para indicar o ajuste de contas a receber.

Na demonstração de resultados, por outro lado, na seção CUSTOS DE PRODUÇÃO nº 10 depreciação e amortização, letra d) baixa de contas a receber incluídas no ativo circulante e caixa e equivalentes de caixa, podem ser registradas quaisquer baixas e perdas de contas a receber de clientes.

Assim, em termos contábeis, as reduções previstas podem ser registradas na demonstração do resultado sob o custo 10 d) e, portanto, ter acesso à provisão para devedores duvidosos.

No entanto, para manter a fidelidade ao formato do balanço patrimonial, quando as contas forem reportadas, a provisão para créditos de liquidação duvidosa deverá ser deduzida das contas a receber.

A provisão para devedores duvidosos não utilizada, reservada no final de um ano contábil, pode ser usada para cobrir quaisquer perdas incorridas em contas a receber nos anos seguintes.

Por que a provisão para contas duvidosas foi estabelecida nas contas anuais?

O layout do balanço patrimonial da CEE não inclui o item de provisão para créditos de liquidação duvidosa.

De fato, até o momento, o layout do balanço patrimonial da CEE não prevê a existência, entre os itens do passivo, de uma provisão especial para créditos de liquidação duvidosa. Seu registro nas contas, portanto, deve ocorrer de acordo com seu valor presumivelmente realizável.

Por esse motivo, a provisão para créditos de liquidação duvidosa foi incluída no item do ativo circulante "Contas a receber de clientes C II 1) do ativo do balanço patrimonial do formato de balanço da CEE". E a criação da provisão contábil serve para contabilizar a redução no valor do item registrado no ativo.

Categorias de contas a receber

Contas a receber de clientes

Na contabilidade, após o recebimento da receita da venda de bens ou serviços (típica de uma atividade comercial), uma conta a receber deve ser registrada como um item de equilíbrio para seguir as regras de dupla entrada.

As contas comerciais a receber também incluem todas as letras de câmbio e contas que mostram pagamentos pendentes de clientes.

De acordo com o Artigo 2426 No. 8 do Código Civil, a empresa deve registrar as contas a receber pelo seu valor estimado de realização no balanço anual.

A provisão para créditos de liquidação duvidosa será o documento contábil em que os créditos comerciais, considerados de cobrança duvidosa devido a um risco já verificado ou fortemente possível, serão agrupados.

Para cumprir com o princípio geral de prudência estabelecido na contabilidade da empresa, será necessário levar em conta as contas a receber registradas após a data do balanço, que, no entanto, afetam os números anteriores.

Outras contas a receber

Além dos recebíveis comerciais, devem ser mencionados todos os outros recebíveis existentes que não estejam classificados nessa categoria:

• penhor;
• hipoteca;
• fiança;

Para esses recebíveis, a empresa deve considerar

• a execução das próprias garantias;
• a avaliação dos recebíveis segurados, que é avaliada de acordo com a parcela de risco não coberta pela companhia de seguros.

Uma subdivisão adicional

A norma contábil OIC nº 15, como vimos, define as diretrizes gerais para determinar o valor correto das contas a receber a serem reconhecidas no balanço patrimonial. Essas diretrizes podem ser usadas para tentar identificar vários métodos ou processos para determinar a provisão correta para dívidas incobráveis. Pensamos, portanto, em tentar descrever um possível processo para a avaliação de contas a receber, como um modelo potencialmente utilizável para empresas comerciais.

As contas a receber de clientes podem ser classificadas em três grupos:

• contas a receber de clientes em relação a empresas para as quais já surgiram dívidas ruins (falência, concordata, etc.), independentemente de as contas a receber estarem vencidas ou não;
• contas a receber de clientes que estão vencidas e não foram cobradas;
• contas a receber de clientes que não estão vencidas.

Os recebíveis da primeira categoria devem ser analisados analiticamente, pois a empresa tem dados contábeis para determinar, recebível por recebível, o valor do impairment.

As contas a receber da segunda categoria podem ser calculadas com base no processo de estimativa "com base na experiência e em outros fatores". Para seu cálculo, pode ser usado o método analítico ou o método de montante fixo. A escolha entre os dois métodos dependerá da situação:

• cálculo de sinistros individuais, se o sistema de informações permitir uma avaliação adequada da redução ao valor recuperável para cada caso individual;
• cálculo de categorias homogêneas de créditos em comparação com o tempo decorrido desde a expiração do diferimento acordado.

As contas a receber na terceira categoria ainda não estão vencidas e, portanto, não precisam ser baixadas, especialmente se forem contas a receber de clientes cujas empresas não estejam em situação de insolvência. Entretanto, até mesmo uma redução mínima é possível se, como resultado da experiência passada, for possível calcular uma porcentagem mínima de perda.

Se a dívida inadimplente fizer parte de uma situação de inadimplência já manifestada, será necessária uma análise separada.

Quais são os fatores que contribuem para a baixa contábil?

A norma da OIC afirma que quaisquer outros fatores úteis podem ser usados no cálculo da redução ao valor recuperável de contas a receber.

Mas quais são esses outros elementos úteis que contribuem para o resultado final?

Normalmente, toda empresa tem sistemas de informação capazes de produzir um registro de contas a receber vencidas, divididas em categorias equivalentes de acordo com o tempo decorrido entre o vencimento e o adiamento. Aqui está um quadro ilustrativo da situação:

Em seguida, deve-se escolher uma porcentagem de redução a ser adotada para os saldos contábeis das categorias individuais equivalentes.

Uma vez que as reduções individuais tenham sido determinadas, elas devem ser somadas. O resultado obtido corresponderá ao teto da provisão para perdas com empréstimos, que, no balanço anual, representará o valor presumivelmente realizável, sendo a redução direta do valor nominal dos recebíveis.

O cálculo se torna mais complexo quando se estabelecem as porcentagens de redução ao valor recuperável a serem aplicadas aos saldos das contas para as diferentes categorias equivalentes.

Esses percentuais devem seguir a seguinte regra geral:

Quanto mais aumenta o tempo decorrido desde a data de vencimento, mais diminui a probabilidade de cobrança da conta a receber e, portanto, a porcentagem de redução ao valor recuperável a ser aplicada deve ser aumentada.

O aumento da porcentagem também aumentará de acordo com o número médio histórico de insolvência nos livros da empresa.

Nesta imagem, você encontrará um possível exemplo de taxas de depreciação, calculadas com base na experiência anterior.

Observe que o cálculo também deve analisar os créditos que:

• São cobertos por garantias como penhor, hipoteca e fiança
• São avaliados com base na execução
• São segurados pelo valor não coberto pela associação

Legislação sobre redução ao valor recuperável de contas a receber

Todas as informações tributárias referentes à redução de recebíveis do balanço patrimonial estão resumidas no artigo 106 do TUIR (Decreto Presidencial nº 917/86).

Nesse artigo, as reduções de contas a receber do balanço patrimonial podem ser deduzidas para fins de IRES de acordo com um critério de taxa fixa:

• 0,5% do valor nominal ou de aquisição dos recebíveis registrados no balanço patrimonial no caso de dedutibilidade máxima ou até que o valor total das baixas e provisões atinja 5% do valor nominal dos recebíveis registrados no balanço patrimonial.
• No caso de as provisões excederem o limite de 5% dos empréstimos registrados no balanço patrimonial, o excesso não poderá ser deduzido para fins fiscais, produzindo, assim, um aumento na declaração única de impostos.

Continuando a analisar essa lei tributária, podemos dividir as provisões para perdas com empréstimos em duas categorias:

• Provisão para dívidas ruins que podem ser deduzidas para fins fiscais, com base no que acabamos de dizer sobre o artigo da TUIR;
• Provisão para créditos de liquidação duvidosa não deduzida para fins fiscais, que leva em conta a diferença entre as provisões estatutárias e as provisões dedutíveis, novamente com base no artigo acima mencionado.

Analisando novamente o artigo do TUIR, ao fazer o hedge para perdas de crédito futuras, a provisão para créditos de liquidação duvidosa não deduzida causa uma alteração negativa na declaração anual de impostos. Essa manobra fiscal é realizada para não perder totalmente a parte da provisão não deduzida no momento da alocação.

O que acontece quando a cobrança de dívidas se torna duvidosa?

As dívidas não devem ser apresentadas no balanço patrimonial da empresa de acordo com seu valor nominal, mas de acordo com o que a empresa acredita que pode realmente cobrar de seus devedores. O princípio é ser prudente para não superestimar o capital da empresa.

Isso implica que o valor dos recebíveis deve ser ajustado e ajustado nas contas. Três hipóteses devem ser consideradas

• a baixa de dívidas incobráveis;
• a provisão para dívidas ruins;
• a provisão para créditos de liquidação duvidosa.

O valor realizável estimado das contas a receber: o que é isso?

Como explicamos anteriormente, as contas a receber não devem ser registradas no balanço patrimonial pelo seu valor nominal.

O que isso significa em termos concretos?

As contas a receber são apresentadas no balanço patrimonial, de acordo com as disposições do Artigo 2426, nº 8 do Código Civil, pelo "valor realizável estimado". Posteriormente, o valor nominal das contas a receber deve ser ajustado levando-se em conta as perdas esperadas, descontos, outras causas, ajustes de faturamento etc.

Além disso, o artigo 15 da OIC estabelece que o valor nominal dos recebíveis deve ser ajustado "por meio de uma provisão para créditos de liquidação duvidosa para levar em conta a possibilidade de o devedor não cumprir integralmente seus compromissos contratuais". A provisão para créditos de liquidação duvidosa ajusta as contas a receber reconhecidas como ativos".

O que é provisão para créditos de liquidação duvidosa?

São todas aquelas contas a receber que a empresa tem certeza de que nunca poderá cobrar. De fato, em italiano, quando o verbo "stralciare" é usado, significa "o ato de remover ou retirar um item de uma coleção".

Assim, na contabilidade, o objetivo do processo de baixa é implementar todos os procedimentos necessários para extinguir uma dívida.

Em geral, essa decisão é tomada quando a empresa percebe e tem certeza de que o devedor se tornou insolvente (procedimentos de liquidação judicial, declaração de falência etc.).

A empresa, por exemplo, faz uma baixa contábil quando percebe que o crédito está vencido há muito tempo e que todos os procedimentos legais foram adotados contra o devedor, mas sem sucesso. Nesse caso, a empresa reconhece uma perda de crédito.

O que é uma provisão para devedores duvidosos?

Nem todas as contas a receber apresentam risco de inadimplência. Para essa categoria de contas a receber, não há risco de inadimplência quando elas vencem.

Entretanto, para manter uma contabilidade impecável, é aconselhável prever a possibilidade de um risco geral de inadimplência.

Por esse motivo, uma provisão para dívidas incobráveis deve ser estabelecida para a parte das contas a receber que não foi cobrada e para a qual a insolvência não foi calculada.

Por exemplo, você sabe que, a cada ano, 2% dos seus clientes não farão o pagamento dos valores devidos.

O princípio da competência exige que quaisquer perdas sejam registradas no ano corrente, mesmo que as inadimplências ocorram no(s) ano(s) seguinte(s).

No nível de entrada dupla, teremos os seguintes lançamentos contábeis

• uma despesa no lado do débito da conta de inadimplência;
• uma variação financeira negativa no lado do débito da conta de provisão para devedores duvidosos.

Para determinar o valor a ser registrado nos itens acima, o cálculo é o seguinte:

1. somamos as contas a receber para as quais não há risco altamente provável de inadimplência. Em nosso caso, chegamos a um valor de €50.000;
2. calcula-se a probabilidade média de insolvência de nossa empresa. Como dissemos, isso corresponde a 2%. Portanto, fazemos 2% de 50.000 euros;
3. criamos uma provisão de risco de crédito correspondente ao valor calculado. Depois que os lançamentos de ajuste são feitos, as insolvências chegam a, digamos, 4.000 euros. Portanto, será necessário ter uma provisão para devedores duvidosos de 4.000 euros para que a provisão para devedores duvidosos assuma o mesmo valor. No entanto, se a provisão para dívidas incobráveis já tinha um teto de €2.000 e as dívidas incobráveis calculadas são de €4.000, então a provisão para dívidas incobráveis e, consequentemente, a provisão para dívidas incobráveis, deve corresponder a €2.000. Assim, uma vez que os lançamentos de ajuste tenham sido feitos, o valor da provisão aumentará para €4.000.

Como devem ser usadas a provisão para devedores duvidosos e as reservas para perdas com empréstimos?

Para cumprir as regras do princípio de competência, o uso dessas duas provisões deve entrar em ação quando houver contas a receber registradas em anos anteriores ao ano atual.

No caso de ocorrer uma perda no ano corrente, essa insolvência deve ser contabilizada no ano corrente.

No caso de um cenário de insolvência, há dois casos possíveis:

1. recebível pertencente ao ano corrente: a dívida incobrável é baixada e uma perda no recebível é reconhecida.
2. recebível pertencente a anos anteriores: o recebível incobrável é registrado contra a provisão previamente constituída. Nesse caso, três situações são possíveis
   1. sem a provisão para passivos, o recebível deve ser registrado em "passivos inexistentes";
   2. se o fundo existe e é capaz de cobrir a perda em sua totalidade, o crédito deve ser registrado como uma redução no fundo previamente reservado;
   3. se a provisão existir e for capaz de cobrir a perda em sua totalidade, a provisão em questão cobrirá o crédito até seu limite máximo e o restante será mostrado como um passivo inexistente.

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O fundo de garantia para compensar a incerteza do tratamento fiscal

O fundo de garantia é uma das soluções a que a empresa pode recorrer para obter um seguro de crédito para equilibrar a incerteza decorrente do tratamento tributário. É um tipo de proteção que toda empresa deve pensar em fazer, pois os créditos são sempre acompanhados de grande incerteza quanto ao seu reembolso.

Esse tipo de iniciativa ajuda as empresas a compensar as perdas decorrentes de recebíveis não cobrados, mas não só isso: é um auxílio perfeito para identificar e antecipar perdas previsíveis, antes mesmo que elas ocorram.

Dessa forma, elas garantem que a incerteza do tratamento fiscal seja completamente eliminada. Devido à sua eficácia, os custos desse seguro permanecem aceitáveis.

Ao final desse longo resumo, você ainda tem dúvidas sobre o assunto? Dada a sua complexidade, deixe-nos saber sua opinião sobre o assunto na seção de feedback nos comentários.